Interventni ukrepi z davčnega vidika za delavce, ki delajo

Z 11. aprilom 2020 je začel veljati interventni megazakon, ki ureja pomoč tudi za zaposlene, ki delajo. Delodajalec je oproščen plačila prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje od plač zaposlenih, ki v času epidemije delajo. Izplačati pa jim mora neobdavčen krizni dodatek 200 EUR za posamezen mesec oziroma v sorazmernem znesku za marec. Če je delavčeva izplačana plača v preteklem mesecu večja od trikratnika minimalne, mu ta neobdavčen krizni dodatek na pripada.

dr. Mateja Drobež Tomšič
Datum objave: 14. 04. 2020
Datum posodobitve: 28. 04. 2020

Nekateri delodajalci neokrnjeno opravljajo dejavnost tudi v času epidemije COVID-19. Novi situaciji so se prilagodili tako, da so se z delavci dogovorili za delo na domu. Za tako delo sicer obstajajo določena delovnopravna pravila in omejitve, a vendarle je epidemija COVID-19 presenetila vse, zato marsikateri delodajalec vseh teh pravil ni mogel upoštevati. Pri tem se v praksi računa na razumnost inšpekcijskih organov, da tega področja zdaj ne bodo nadzirali.

Zakonodajalec je za delo med trajanjem epidemije uzakonil tudi dva ukrepa, ki se uporabljata v primeru dela na domu v času epidemije COVID-19. Gre za oprostitev prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje delodajalca in delavca za delavce, ki opravljajo delo, in izplačilo kriznega dodatka zanje. Ukrepa sta določena z Zakonom o intenzivnih ukrepih za zajezitev epidemije COVID-19 in omilitev njenih posledic za državljane in gospodarstvo1(ZIUZEOP).

V času pisanja in objave sestavka je v pripravi zakonodaja, ki bo lahko pravice delodajalcev razširila ali pa bo spremenila nekatere določbe ali njihovo izvajanje. Zapisano temelji tudi na stališčih, ki so jih v času pisanja sestavka zavzeli pristojni organi, a se spreminjajo. Ob uporabi tega sestavka je zato treba spremljati spremembe predpisov ter nove in spremenjene razlage pristojnih razlagalcev zakonodaje.

DELAVCI DELAJO NA SEDEŽU DELODAJALCA ALI zunaj NJEGA

Za delavce, ki med trajanjem epidemije COVID-19 opravljajo delo, je obračun dajatev od plače enak kot v času, ko delajo v običajnih razmerah. Posebnost pa je, da je delodajalec praviloma oproščen plačila prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje delodajalca in delavca. Praviloma je na to vezano tudi izplačilo neobdavčenega kriznega dodatka. Zaradi tega je tudi posebnost pri poročanju o izplačilu teh dohodkov.

Oprostitev prispevkov za delavce, ki delajo

Delodajalci so oproščeni plačila prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje za zaposlene (14/1–4 in 14/6 Zakona o pokojninskem in invalidskem zavarovanju2 – ZPIZ-2), ki med epidemijo COVID-19 opravljajo delo.

Oprostitev se nanaša na delodajalčeve prispevke za pokojninsko in invalidsko zavarovanje (8,5 % na bruto plačo in določena nadomestila plače) in zavarovančeve prispevke za pokojninsko in invalidsko zavarovanje (15,5 % od bruto plače in določenih nadomestil plače). Ta oprostitev plačila prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje se nanaša na izplačane plače za delo v obdobju od razglasitve epidemije, to je od 13. marca do 31. maja 2020.3 Iz interventnega megazakona tako sicer ne izhaja (v njem so omenjena izplačila v aprilu in maju 2020), davčni organ pa že razlaga, da to velja tudi za izplačila v juniju za maj.

Kljub oprostitvi prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje zavarovanca (delavca) to ne pomeni, da se neposredno zaradi tega poveča neto plača zaposlenega. Mu pa zaradi tega praviloma pripada izplačilo kriznega dodatka.

Ukrep oprostitve plačila prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje se ne nanaša na bonitete in druge dohodke iz delovnega razmerja (od presežnih jubilejnih nagrad, presežnega regresa, presežnih povračil stroškov in podobno), od katerih se obračunajo in plačajo prispevki za socialno varnost.

ZA KATERE PRIMERE VELJA OPROSTITEV PLAČILA PRISPEVKOV

Oprostitev plačila prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje (tako prispevek zavarovanca kot prispevek delodajalca) velja za tiste delavce, ki v času uporabe interventnih ukrepov delajo oziroma niso na začasnem čakanju na delo oziroma so odsotni z dela iz razloga višje sile po interventnem megazakonu. Oprostitev plačila prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje se prizna tudi za čas, ko zaposleni prejemajo nadomestilo plače, denimo za dopust ali druge primere (po 137/2 in 3 ZDR-1 ali drugih določbah ZDR-1).. Izključena so le nadomestila, ki so že oproščena plačila vseh prispevkov po interventnem megazakonu (denimo nadomestila za čakanje na domu ali za odsotnost zaradi višje sile), ter bonitete in drugi dohodki iz dela, ki niso del plače. Izključena so tudi nadomestila, ki so povrnjena od ZZZS. 

Davčni organ še pojasnjuje, da so plačila prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje delodajalci oproščeni tudi takrat, ko delodajalec delavca v času čakanja pozove na delo (do sedem zaporednih dni po 24/2 ZIUZEOP).

Po pojasnilu davčnega organa velja oprostitev plačila prispevkov za delavce, ki koristijo letni dopust, četudi ga koristijo celotno obdobje od 13. do 31. marca 2020. O tem se bo poročalo na obrazcu REK-1 z oznako vrste dohodka 1002. Enako pa bi bilo za odsotnost zaradi praznika, ki prekine delo, ki ga sicer delavec opravlja na delovne dneve (denimo velikonočni ponedeljek).

Za delavce, ki so zaposleni pri delodajalcih s sedežem v tujini, se ta ukrep ne uporablja. V tem primeru v obračunu prispevkov za socialno varnost, ki ga oddaja delavec, ki je obvezno zavarovan v Sloveniji, ni posebnosti.

Oprostitev plačila prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje velja tudi za delavce, ki jih delodajalec napoti na delo v tujino v času trajanja interventnih ukrepov po interventnem megazakonu. Glede oddaje obrazcev REK-1 v času interventnih ukrepov veljajo enaka pravila za poročanje, kot bi veljala, če bi to delo delavci opravljali v Sloveniji (obrazec REK-1 z oznako vrste dohodka 1002). Tudi njim ob izpolnjenih pogojih pripada krizni dodatek.

Ukrep prav tako ne velja za neposredne in posredne uporabnike državnega in občinskih proračunov ter finančne in zavarovalniške dejavnosti (SKD K). Zato za poročanje na obrazcih REK-1 in iREK za omenjene ni posebnosti. Omenjenim delavcem, ki delajo, prav tako niso dolžni izplačati kriznega dodatka.

Delodajalci pa morajo kot običajno obračunati, odtegniti in plačati davčni odtegljaj dohodnine. Pri tem ni nobenih posebnosti.

Za uveljavljanje oprostitve plačila prispevkov ni nobene omejitve glede maksimalne velikosti plače. Ta omejitev je le pri izplačilu kriznega dodatka, ki ga tisti, ki imajo plačo enako ali večjo od trikratnika minimalne plače, po ZIUZEOP ne prejmejo.

Za oprostitev plačila prispevkov ni predpisanih kriterijev, kot so denimo predpisani za uveljavljanje drugih vrst pomoči, ki temeljijo na upadu prihodkov subjektov. Uporablja se razlaga, da je oprostitev avtomatična, s čimer se misli na to, da je obvezna.

ZGLED 1: Obveznost oprostitve prispevkov in izplačilo kriznega dodatka

Družba ima 20 zaposlenih. Zaradi epidemije COVID-19 nemoteno posluje. Družba ne želi uveljavljati oprostitve, saj ji to povzroča zelo veliko administrativnega dela. Enako je z izplačilom dodatka, saj se predvideva, da bo o tem treba za marec poročati na treh obrazcih REK. Poleg tega bi morali opraviti programsko prilagoditev, ki pomeni strošek za družbo, ureditev pa se bo uporabljala le za kratko obdobje. Zaradi tega ne želi uveljavljati oprostitve prispevkov in posledično izplačati kriznega dodatka.

Ali lahko družba ne uveljavlja te oprostitve prispevkov in ne izplača kriznega dodatka?

Glede na razlago* Ministrstva za delo, družino, socialne zadeve in enake možnosti se oprostitev plačila prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje uporablja avtomatično (obvezno) za vse delavce, prav tako pa so delodajalci dolžni izplačati krizni dodatek vsakemu zaposlenemu, ki dela in čigar zadnja izplačana mesečna plača ni presegla trikratnika minimalne plače.

* Razlaga na Fursovi novinarski konferenci z dne 7. aprila 2020.

Trenutno še vedno velja, da bi morali delodajalci, ki so uveljavili tako oprostitev, to pomoč vrniti, če si bodo po uveljavitvi zakona delili dobiček ali izplačali del plače za poslovno uspešnost oziroma nagrade poslovodstvu v letu 2020 (99. člen ZIUZEOP). Ni pa prepovedi za izplačilo delovne uspešnosti, če pride do take situacije.

Če bi prišlo do teh izplačil, bi moral delodajalec oproščene prispevke za pokojninsko in invalidsko zavarovanje tudi plačati, vendar to ni notranje skladno. Na eni strani gre za obvezo upoštevati oprostitev prispevkov in njegovo obvezo izplačati zaposlenim krizni dodatek (razen pri plačah, večjih od 2.821,74 EUR). To pa ni logična razlaga za delodajalce, ki nameravajo v letu 2020 deliti dobiček ali izplačati nagrade ali poslovno uspešnost poslovodstvu. Ti bi morali v tem primeru državno pomoč vrniti. Pomoč pa bi morali celo vrniti z zamudnimi obrestmi. Povrhu vsega pa bi zaposleni izplačani dodatek obdržali, delodajalec pa bi moral vrniti državno pomoč (24,35 % od bruto plače).

Zato so že prisotna stališča, da ta oprostitev ne more biti zajeta v opisano prepoved izplačevanja dobička, poslovne uspešnosti oziroma nagrad poslovodstvu, saj je oprostitev prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje avtomatična in delodajalec po razlagah organov nima možnosti, da je ne bi uveljavil. Kazen za neupoštevanje te oprostitve v ZIUZEOP sicer ni predpisana.

ZGLED 2: Obveznost oprostitve prispevkov in izplačilo kriznega dodatka, če bo družba delila dobiček

Družba ima 20 zaposlenih. Zaradi epidemije COVID-19 nemoteno posluje, zato namerava v letu 2020 izplačati nagrado poslovodstvu. Ker bi morala sicer oproščene prispevke naknadno povrniti skupaj z zamudnimi obrestmi, ne želi uveljavljati oprostitve prispevkov in posledično izplačati kriznega dodatka.

Ali lahko družba ne uveljavlja te oprostitve prispevkov?

Po trenutni zakonodaji bi to po mnenju Zveze RFR lahko storila, saj bi v nasprotnem primeru morala državno pomoč po izplačilu vrniti, obenem pa bi zaposleni ohranili izplačilo kriznega dodatka. Ob taki posledici je po mnenju Zveze RFR neosnovano zahtevati od delodajalca, da svojo pravico do oprostitve uveljavi. Po neuradni razlagi Ministrstva za delo, družino, socialne zadeve in enake možnosti pa se omejitev delitve dobička, izplačila nagrad in poslovne uspešnosti poslovodstvu ne uporablja za to vrsto državne pomoči v obliki oprostitve prispevkov, saj je ta oprostitev avtomatična in delodajalec nima možnosti izbire, da jo uveljavlja ali ne. Razlog je v tem, da se s to oprostitvijo prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje želi doseči, da obenem delodajalec zaposlenim izplača krizni dodatek. Družba naj ob naslednjih popravkih interventnega zakona preveri, ali je bila uzakonjena sprememba te določbe. Posledično družba ne bi imela več argumenta za neuveljavljanje oprostitve prispevka za pokojninsko in invalidsko zavarovanje. Mora pa tudi izplačati krizni dodatek k plačam za marec, april in maj. Za marec ga izplača v sorazmernem delu.

Po pojasnilu davčnega organa se bo o izplačani plači delavcem, ki delajo v času epidemije COVID-19, poročalo v obrazcu REK-1 z oznako vrste dohodka 1002Plača za delo v času epidemije. Trenutno ga delodajalci ne morejo oddati.

Glede na to navodilo davčnega organa se je lahko upoštevala oprostitev že pri obračunu marčevske plače pred uveljavitvijo interventnega megazakona (11. aprila 2020). Gre za odstop od običajne prakse, ki je posledica izrednih razmer.

Za oprostitev plačila prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje poleg oddaje obrazcev REK ni treba oddati nobene vloge.

NAVODILO DAVČNEGA ORGANA GLEDE ODDAJE OBRAZCEV REK DO POSODOBITVE

Zaradi potrebne prilagoditve nekaterih obrazcev REK na podlagi interventne zakonodaje je onemogočena oddaja obrazca REK prek sistema eDavki, in sicer predvidoma do 23. aprila 2020. Upravičeni delodajalci, ki v tem času izplačajo plačo, lahko kljub neoddaji obrazca REK-1 pri plačilu prispevkov upoštevajo oprostitev. Ko bo oddaja obrazcev REK prek sistema eDavki znova mogoča, pa bo delodajalec oddal pravilen obrazec REK-1 z navedbo oznake vrste dohodka 1002 – Plača za delo v času epidemije, na katerem bo prispevke za pokojninsko in invalidsko zavarovanje samo obračunal.

Delodajalci bodo zaradi te oprostitve prispevka za pokojninsko in invalidsko zavarovanje in izplačila kriznega dodatka morali poročati na dveh obrazcih REK-1. Za marec pa bodo deloma morali poročati še na obrazcu REK-1 z oznako vrste dohodka 1001 (od 1. do 12. marca 2020).

Upravičeni delodajalec, ki ob izplačilu plače za opravljeno delo v marcu (za obdobje od 13. marca 2020), ni upošteval oprostitve plačila prispevka za pokojninsko in invalidsko zavarovanje, a je obrazce REK oddal, oprostitev plačila uveljavlja naknadno. To stori tako, da popravi predloženi obrazec REK-1 za izplačano marčevsko plačo. Davčnemu organu predloži popravek z zmanjšanjem na obrazcu REK-1 z oznako vrste dohodka za del plače, od katere je delodajalec oproščen plačila prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje, obenem pa za ta del plače predloži obrazec REK-1 z oznako vrste dohodka 1002. Zavezanci naj spremljajo, ali bo davčni organ objavil še bolj podrobna navodila o popravkih glede na dosedanja in ali bo morda omogočil poenostavitev  teh popravkov. Zaradi poenostavitve se omenja, da bi se preplačilo pri prispevkih upoštevalo pri izplačilu naslednjega dohodka.

Krizni dodatek za zaposlene

Druga posebnost pri zaposlenih, ki delajo, je obveza delodajalca, da vsakemu zaposlenemu izplača mesečni neobdavčeni dodatek k plači v znesku 200 EUR. Pravna podlaga je 33. člen ZIUZEOP. Ukrep tako ne velja za tiste, ki so na čakanju. Velja pa za obdobje od 13. marca do 31. maja 2020, s čimer je mišljeno obdobje dela v tem času. Takšna razlaga temelji na pojasnilu davčnega organa.4 Za marec je dodatek sorazmeren, torej preračunan za obdobje od 13. do 31. marca 2020. Preračun se opravi glede na delovne dneve (okvirno 118 EUR za 13 delovnih dni v obdobju od 13. do 31. marca 2020) oziroma na delovne ure (efektivni delovni čas).

Krizni dodatek je dejansko prerazporejen iz oproščenih prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje od plač delavcev, ki delajo. S tem se delodajalcu omogoči vir za izplačilo kriznega dodatka. Znesek kriznega dodatka je določen pavšalno in se ne spreminja glede na plačo delavcev. Praviloma sta tako oprostitev prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje in obveza za izplačilo kriznega dodatka povezani. Izjema denimo velja, ko zaposleni ne dobijo neobdavčenega kriznega dodatka zaradi prevelike plače, medtem ko so delodajalci kljub temu oproščeni plačila prispevkov od plač zaposlenih, ki delajo.

Za izplačilo kriznega dodatka prav tako ni pomembna pravnoorganizacijska oblika delodajalca. Velja za vse, tudi za zasebnike. Obveza izplačila kriznega dodatka pa ne velja za zaposlene pri proračunskih uporabnikih (neposrednih ali posrednih) bodisi državnega bodisi občinskega proračuna ter bankah in zavarovalnicah (zavarovalna dejavnost K). Krizni dodatek je namenjen kot dodatno plačilo delavcem, ki delajo v zasebnem sektorju.

ZGLED 3: Krizni dodatek pri samozaposlenih

Samozaposleni zaposluje deset delavcev. Deluje v svetovalni dejavnosti. Vsi zaposleni v času epidemije COVID-19 delajo.

Ali morajo tudi samozaposleni za svoje zaposlene izplačati krizni dodatek?

Da. ZIUZEOP ne razlikuje med pravnoorganizacijskimi oblikami delodajalca. Za vse je dodatek obvezen pri plači za marec 2020, razen če so imeli zaposleni v februarju plačo, ki je bila večja od 2.821,74 EUR.

Obveza izplačila kriznega dodatka velja za delodajalce, ki so oproščeni plačila prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje za zaposlene, ki delajo. Ne velja pa to za delavca, čigar zadnja izplačana plača je večja od trikratnika minimalne plače (2.821,74 EUR). Ti do neobdavčenega kriznega dodatka niso upravičeni.

Za izplačilo v marcu februarska plača delavca ni smela preseči 2.821,74 EUR bruto, da bi bil ta upravičen do kriznega dodatka. V izplačano plačo se štejejo vse sestavine, naštete v 126/2 Zakona o delovnih razmerjih5 (ZDR-1), torej osnovna plača, del plače za delovno uspešnost in dodatki – pri tem je sestavni del plače tudi plačilo za poslovno uspešnost, če je to dogovorjeno s kolektivno pogodbo ali pogodbo o zaposlitvi. Med dodatke štejejo dodatki za posebne pogoje dela, ki izhajajo iz razporeditve delovnega časa (za nočno delo, nadurno delo, delo v nedeljo, delo na praznike in dela proste dneve po zakonu), dodatki za posebne pogoje dela (za posebne obremenitve pri delu, neugodne vplive okolja in nevarnosti pri delu, ki niso vsebovani v zahtevnosti dela, se lahko določijo s kolektivno pogodbo). Glede na zakonsko dikcijo bi lahko poleg teh šteli tudi plačilo za nadurno delo, saj zakonska dikcija ne omenja, da bi to morali preračunati na polni delovni čas.

ZGLED 4: Krizni dodatek za zaposlene

Družba zaposluje 15 delavcev. Deluje v prehrambni dejavnosti. Vsi zaposleni so v času epidemije COVID-19 ves čas delali. Eden izmed delavcev je v vmesnem času izrabil letni dopust (sedem dni) po 13. marcu 2020. Zadnja plača tega delavca je znašala 2.000 EUR bruto.

Ali lahko delodajalec uveljavlja oprostitev plačila prispevkov za delavca tudi od nadomestila za letni dopust in mu izplača krizni dodatek?

Davčni organ* pojasnjuje, da se tudi od nadomestila plače za letni dopust upošteva oprostitev plačila prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje. Tako je pojasnil tudi zakonodajalec v komentarju k 33. členu ZIUZEOP. Temu ne nasprotuje niti naziv člena (delna oprostitev prispevkov za zaposlene v zasebnem sektorju, ki delajo). Takšen pristop je tudi najbolj uporaben, saj delodajalcem ne povzroča dodatnega administriranja.

Na drugi strani pa se po mnenju davčnega organa* krizni dodatek v primeru, da delavec v posameznem mesecu ni celoten mesec delal, sorazmerno zmanjša. Delavec je upravičen do kriznega dodatka za dneve, ko opravlja delo oziroma za delovne ure, če ima neenakomerno razporejen delovni čas. Preračun se opravi z upoštevanjem dejanskega števila opravljenih ur v primerjavi z mesečnim fondom ur. Za dneve, ko pa je odsoten z dela zaradi začasnega čakanja na delo, izrabe letnega dopusta ali zaradi drugih upravičenih odsotnosti, pa mu delodajalec kriznega dodatka ne izplača. V obravnavanem primeru mu za marec pripada neobdavčeni krizni dodatek v znesku 54,55 EUR (200/22 delovni dni Í 6 delovni dni).

* Vprašanji št. 54 in 59.a v dokumentu Pogosta vprašanja in odgovori o ukrepih na davčnem področju za blažitev posledic koronavirusa.

Od izplačila kriznega dodatka v velikosti 200 EUR se ne obračunajo in ne plačajo prispevki za socialno varnost niti akontacija dohodnine. Krizni dodatek se prav tako ne všteva v letno odmero dohodnine. Za marčevsko plačo mora biti nakazanih približno 118 EUR, če je zaposleni delal vse delovne dni po 13. marcu, ob predpostavki 40-urnega delavnika in normalne razporeditve delovnega časa.

Davčni organ navaja, da ni določeno, kdaj in kolikokrat se krizni dodatek izplača, a se veže na oprostitev plačila prispevkov po 33/1 ZIUZEOP. Opredeljen je kot mesečni dodatek, zato je primerno, da se ga izplača ob vsakokratni plači delavca.

Po pojasnilu davčnega organa delodajalec ob izplačilu predloži obrazec REK-1 z navedbo oznake vrste dohodka 1190 – Dohodek, ki se ne všteva v davčno osnovo. V zbirni obrazec REK vpiše podatke o delodajalcu in številu oseb – prejemnikov, v obrazec iREK pa vpiše podatke o prejemniku dohodka in znesek izplačanega kriznega dodatka v polje A052, brez vpisa oznake vrste dohodka. Obrazec bo predvidoma na voljo okoli 23. aprila.

Če je delodajalec izplačal plače že pred uveljavitvijo interventnega megazakona in oprostitve prispevkov plačila pokojninskega zavarovanja ni upošteval, niti ni izplačal kriznega dodatka, bo to po objavi obrazcev REK popravil za nazaj, ko bo to lahko storil. Predvidoma bo to po 23. aprilu 2020.

Povračila stroškov

Za povračila stroškov v času opravljanja dela na sedežu delodajalca ali zunaj njegovega sedeža kljub epidemiji COVID-19 ni predpisanih posebnosti.

Posledica te epidemije je prepoved javnega prevoza. Zaradi tega ukrepa nekateri ne morejo priti v službo (praviloma so zato odsotni zaradi višje sile) ali pa se morajo v službo pripeljati z lastnim vozilom, in ne več z javnim prevozom. Zaradi tega je v tem času po mnenju Zveze RFR ustrezno, da se jim povrne strošek kilometrine za prevoz na delo, če so prišli na delo na sedež delodajalca.

ZGLED 5: Prepoved javnega prevoza in prihod na delo

Družba z omejeno odgovornostjo med epidemijo COVID-19 nemoteno posluje. Ima zmanjšana naročila, a ne znatno. Zaposluje deset delavcev. Nekateri so pred epidemijo COVID-19 prihajali na delo z lastnimi vozili, drugi pa z javnim prevozom. V času prepovedi izvajanja javnega prevoza po odloku vlade vsi zaposleni prihajajo na delo z lastnimi vozili, saj nimajo možnosti uporabe javnega prevoza.

Ali lahko družba zaposlenim neobdavčeno povrne strošek prevoza na delo in z njega v znesku 0,18 EUR na prevoženi kilometer?

Po 44/1 Zakona o dohodnini* (ZDoh-2) so neobdavčena povračila stroškov v zvezi z delom pod pogoji in do velikosti, ki jih določa Uredba o davčni obravnavi povračil stroškov in drugih dohodkov iz delovnega razmerja**. Povračilo stroškov prevoza na delo in z njega se ne všteva v davčno osnovo do velikosti stroškov javnega prevoza od mesta opravljanja dela do delavčevega običajnega prebivališča, ki je najbližje mestu opravljanja dela, če je mesto opravljanja dela oddaljeno od delavčevega običajnega prebivališča vsaj en kilometer. Če delavec iz utemeljenih razlogov ne more uporabljati javnega prevoza, pa se v davčno osnovo ne všteva povračilo stroškov prevoza do velikosti 0,18 EUR za vsak polni kilometer razdalje med običajnim prebivališčem in mestom opravljanja dela. Po davčni praksi so utemeljeni razlogi predvsem pomanjkanje javnega prevoza, časovno neustrezen vozni red in manj ugoden delovni čas. Za obdobje, ko je na podlagi ukrepa vlade začasno ukinjen javni prevoz, je to eden izmed utemeljenih razlogov za uporabo osebnega vozila in posledično delavec lahko prejme povračilo stroškov do velikosti 0,18 EUR za vsak polni prevoženi kilometer. Povračilo stroškov v tem znesku je zato neobdavčeno z akontacijo dohodnine in prispevki za socialno varnost.

* UL RS 13/11-UPB7 … 66/19.

** UL RS 140/06 ... 71/18.

Za službene poti pa se delavcem povrnejo stroški glede na vrsto odobrenega prevoza. Praviloma bo tako v tem času to le uporaba lastnega vozila ali prevoza, ki ga organizira delodajalec. V slednjem primeru mu povračilo ne pripada, saj mu strošek na nastane.

Če delavci vseskozi delajo, prav tako ni posebnosti glede prehrane. Delodajalci upoštevajo določila ZDR-1, kolektivne pogodbe in/ali pogodbe o zaposlitvi oziroma akta delodajalca.

DELAVCI DELO OPRAVLJAJO na domu

Delovnopravno gledano je institut dela na domu urejen v 68. do 72. členu ZDR-1.

Praviloma za delo na domu velja, da delodajalec delavcu ne more enostransko odrediti dela na domu. Zaradi spremenjenih okoliščin pa mu lahko ponudi novo pogodbo o zaposlitvi za delo na domu, ki velja, če nanjo delavec pristane. Delavec pri tej obliki dela delo opravlja na svojem domu ali v prostorih po svoji izbiri, ki so zunaj prostora delodajalca.

Delavec in delodajalec se lahko dogovorita o delu na domu za celotno trajanje delovnega časa ali pa le za določeno obdobje ali le del delovnega časa, na primer nekaj dni v tednu, posamezen dan v tednu ali nekaj ur.

S pogodbo o zaposlitvi za opravljanje dela na domu se uredijo pravice, obveznosti in pogoji, ki so odvisni od narave dela na domu.

Delavec ima pravico do nadomestila za uporabo svojih sredstev pri delu na domu, pri čemer se velikost nadomestila določi s pogodbo o zaposlitvi.

Delavec, ki opravlja delo na svojem domu ali v prostorih po svoji izbiri v dogovoru z delodajalcem, ima enake pravice kot delavec, ki dela v delovnih prostorih delodajalca. To vključuje tudi pravico do sodelovanja pri upravljanju in do sindikalnega organiziranja.

O nameravanem organiziranju dela na domu je delodajalec dolžan pred začetkom dela delavca obvestiti inšpekcijo za delo. Ta lahko delodajalcu prepove organiziranje ali opravljanje dela na domu, če je delo na domu škodljivo ali če obstaja nevarnost, da postane škodljivo za delavce, ki delajo na domu, ali za življenjsko in delovno okolje, kjer se delo opravlja. Prepove pa ga tudi v primerih, ko gre za dela, ki se jih ne sme opravljati zaradi zakonske prepovedi ali prepovedi v predpisu (71. člen ZDR-1).

ODREDBA DELODAJALCA ZA OPRAVLJANJE DELA NA DOMU V ČASU EPIDEMIJE COVID-19

Mnogi delodajalci pa so v času epidemije odredili delo na domu za zaposlene zaradi varovanja zdravja delavcev in zmanjšanja zdravstvenega tveganja. V teh izrednih okoliščinah Ministrstvo za delo, družino, socialne zadeve in enake možnosti svetuje, da delodajalec z odredbo o delu na domu opredeli bistvene okoliščine (razlog, vrsto dela, način spremljanja dodeljenih delovnih nalog, delovna sredstva, ki jih bo zagotovil delodajalec, dosegljivost delavca, način sporočanja podatkov, ki so pomembni za izvajanje pogodbe o zaposlitvi, napotke glede varnega in zdravega dela od doma). Odredba se lahko nanaša na posameznega delavca ali na skupino delavcev, pri čemer mora delodajalec zagotoviti varstvo osebnih podatkov.*

* Več o tem lahko preberete v publikaciji Uveljavljanje pravic in obveznosti iz delovnega razmerja v času posebnih okoliščin zaradi zmanjšanja širjenja koronavirusa SARS-CoV-2 (različica 1.2).

Pri tej obliki dela ni izjem glede vodenja evidence o izrabi delovnega časa. Delodajalec mora tudi za delavca, ki dela na domu, v evidenco dnevno vpisovati podatke o številu ur, o skupnem številu opravljenih delovnih ur s polnim delovnim časom in s krajšim delovnim časom od polnega z oznako vrste opravljenega delovnega časa. Vpisovati je treba tudi opravljene nadure. Delavec, ki opravlja delo na domu, mora tako voditi dnevno evidenco delovnega časa in jo posredovati delodajalcu. Ministrstvo za delo, družino, socialne zadeve in enake možnosti pa meni, da je možen tudi poenostavljen dogovor, da delavec sporoča podatke o številu dejansko opravljenih ur dnevno le, če so te drugačne od osem ur (polni delovni čas).

Krizni dodatek in oprostitev prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje za delavce, ki delajo na domu

V primeru dela na domu ni posebnosti glede kriznega dodatka in oprostitve prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje od plače delavcev, ki delajo. Več o tem lahko preberete v poglavjih Krizni dodatek za zaposlene in Oprostitev prispevkov za delavce, ki delajo.

Nadomestilo za uporabo sredstev

Delavec ima pravico do nadomestila za uporabo svojih sredstev pri delu na domu. Delodajalec in delavec velikost nadomestila določita s pogodbo o zaposlitvi (70. člen ZDR-1). S tem je mišljeno nadomestilo za uporabo svojih sredstev, svojih orodij, naprav ter predmetov in drugih sredstev, ki so potrebna za opravljanje dela na delovnem mestu.

Po 44/10 ZDoh-2 se v davčno osnovo dohodka iz delovnega razmerja ne všteva nadomestilo za uporabo lastnih sredstev pri delu na domu po predpisih ZDR-1,6 a je za davčne namene navzgor omejeno.

Po davčni praksi je treba za neobdavčitev nadomestila za uporabo delavčevih sredstev za delo na domu izpolnjevati nekaj pogojev.

Med temi so:

  • znesek nadomestila je določen s posebnimi predpisi ali na podlagi kolektivne pogodbe oziroma notranjega akta delodajalca,
  • gre za sredstva, ki so značilna, nujna in običajna za opravljanje določenega dela,
  • nadomestilo je določeno na podlagi izračuna realnih stroškov in predstavlja utemeljen in razumen znesek,
  • velikost nadomestila ne presega 5 % delavčeve mesečne plače, vendar ne več kot do velikosti 5 % povprečne mesečne plače zaposlenih v Sloveniji.

Dejanske stroške je mogoče uveljavljati na podlagi dokazil. Delavec lahko uveljavlja tudi dejanske stroške, ki so mu nastali v zvezi z uporabo lastnih sredstev pri opravljanju dela na domu. Ob tem mora biti iz pogodbe o zaposlitvi razvidno, da ta lastna sredstva zagotavlja delavec in je zato tudi upravičen do nadomestila za uporabo teh sredstev. Dejanske stroške delavec uveljavlja na podlagi dokazil v ugovoru zoper informativni izračun dohodnine.

Pavšalni znesek in znesek dejanskih povračil stroškov se nujno ne izključujeta. Mora pa se s pavšalnim zneskom zagotoviti nadomestilo kritja stroškov, ki so izračunani na podlagi kalkulacije (na primer amortizacija prostora in pripadajoči del obratovalnih stroškov). Druge dejanske stroške pa je mogoče uveljavljati še dodatno k temu (denimo nakupljen pisarniški material, kot je papir za službene potrebe). Davčni organ pojasnjuje, da lahko dejanske stroške delavec uveljavlja na podlagi dokazil v ugovoru zoper informativni izračun dohodnine. Vendar Zveza RFR ne vidi zakonske omejitve, da tako povračilo ne bi bilo že sprotno. Kritje drugih stroškov, ki so neposredno namenjeni opravljanju dejavnosti, izhaja tudi iz delovnopravne obveznosti delodajalca, da mora delavcu zagotavljati sredstva in material za delo.

Lahko pa je v pavšalnem znesku že vključen pripadajoči strošek drugega neposrednega materiala za delo. V tem primeru pa se ne more tako nadomestilo uveljaviti dvakrat, ne da bi bilo presežno nadomestilo obdavčeno.

Delodajalci morajo nadomestilo določiti na podlagi izračuna dejanskih stroškov, zato mora biti znesek utemeljen in razumen. Dejanske stroške je mogoče uveljavljati na podlagi dokazil.

V davčno osnovo se ne všteva znesek nadomestila do 5 % mesečne plače delavcev, vendar ne več kot 5 % povprečne mesečne plače zaposlenih v Sloveniji, če gre za uporabo svojih sredstev na domu. Če se izplačajo večji zneski od teh, se razlika všteje v davčno osnovo in akontacija dohodnine pri glavnem delodajalcu obračuna po davčni lestvici. Od presežnega zneska se obračunajo tudi prispevki za socialno varnost. V primeru obdavčenega nadomestila ali obdavčenega dela nadomestila se poroča v obrazcu REK-1 z oznako vrste dohodka 1111.

Od zadnjih sprememb ZPIZ-27  se za nadomestila za uporabo lastnih sredstev za delo na domu prispevki ne obračunajo do velikosti, ki je neobdavčena z akontacijo dohodnine po ZDoh-2. Neobdavčeno nadomestilo za uporabo lastnih sredstev se ne vpisuje v obrazec iREK med posebne podatke v poljih B.

Delavec lahko uveljavlja tudi dejanske stroške, ki so mu nastali v zvezi z uporabo lastnih sredstev v okviru opravljanja dela na domu, pri čemer mora biti iz pogodbe med delavcem in delodajalcem razvidno, da ta lastna sredstva zagotavlja delavec in je zato tudi upravičen do nadomestila za uporabo teh sredstev. Zadostuje, da je to urejeno v notranjem aktu delodajalca, ki dopolnjuje določila pogodbe o zaposlitvi, če lahko delodajalec to določi na tak sistematičen način, ki potem velja za vse zaposlene. Dejanske stroške uveljavlja na podlagi listin oziroma drugih dokazil o nastalih stroških.

ZGLED 6: Nadomestilo za uporabo sredstev pri delu na domu

Družba z omejeno odgovornostjo se je med epidemijo COVID-19 z delavci dogovorila za delo na domu, da ti niso izpostavljeni možnosti okužbe z novim koronavirusom. Skladno z zakonodajo s področja varstva pri delu je bil tak ukrep sprejet zaradi varovanja zdravja zaposlenih na delovnem mestu. Družba opravlja računovodsko dejavnost, zato se je to delo dalo organizirati na domu. Delavci pa so bili tudi pripravljeni uporabljati svoja sredstva za delo na domu. Za delo uporabljajo svojo pisarno oziroma drugo delovno mesto (pisalno mizo, računalnik, mobilni telefon, pisarniški material). Delo je bilo organizirano na domu od 13. marca do konca aprila 2020. Delavci so se z delodajalecem dogovorili za nadomestilo za uporabo lastnih sredstev za delo na domu v velikosti 5 % povprečne plače v Sloveniji; vsi delavci imajo sicer plače večje od povprečne plače v Sloveniji. Znesek temelji na oceni stroškov uporabe prostora in drugih sredstev za delo na domu (predvsem amortizacija prostora, stroški obratovalnih stroškov, kot so ogrevanje, elektrika in amortizacija drugih delovnih sredstev, nadomestilo za kartušo za tiskanje, strošek za papir in drugi drobni pisarniški material).

Ali delodajalec izplača nadomestilo za uporabo sredstev na domu neobdavčeno z akontacijo dohodnine in prispevki za socialno varnost?

Delodajalec in delavec se morata o velikosti nadomestila za uporabo delavčevih sredstev za delo na domu dogovoriti v pogodbi o zaposlitvi oziroma notranjem aktu delodajalca, ki dopolnjuje določbe pogodbe o zaposlitvi. Nadomestilo mora biti namenjeno kritju stroškov, ki so nujna in potrebna za opravljanje dejavnosti oziroma opravljanje dela na delovnem mestu teh računovodij. Nadomestilo mora biti določeno na podlagi izračuna realnih stroškov, s čimer se zagotovi, da je znesek nadomestila utemeljen. Znesek nadomestila na mesečni ravni ne sme preseči 5 % delavčeve mesečne plače oziroma 5 % povprečne mesečne plače zaposlenih v Sloveniji. Ker so ti pogoji izpolnjeni, lahko delodajalec izplača neobdavčeni znesek nadomestila.

V davčno osnovo se ne všteva znesek do 5 % delavčeve mesečne plače, vendar ne več kot 5 % povprečne mesečne plače zaposlenih v Sloveniji, če gre za uporabo svojih sredstev na domu. Če se izplačajo večji zneski od teh, se razlika všteje v davčno osnovo in akontacija dohodnine se pri glavnem delodajalcu obračuna po davčni lestvici. Od presežnega zneska se obračunajo tudi prispevki za socialno varnost.

Znesek zakonsko določenega zneska oziroma odstotka povprečne plače določenega neobdavčenega nadomestila je kriterij, ki se uporablja na mesečni ravni. Če delavec ne dela na domu celoten mesec, se znesek sorazmerno preračuna glede na delovne dneve.

Če imamo obratno situacijo, da delodajalec zagotovi delavcu uporabo računalniške in telekomunikacijske opreme, pa se to po 39/3/7 ZDoh-2 ne šteje za boniteto. Davčni organ pojasnjuje, da dikcija »zagotoviti računalniško in telekomunikacijsko opremo« ni omejena le na zagotovitev računalnika ali telefonskega aparata. Tudi če na primer delavec uporablja svoj računalnik ali telefonski aparat, delodajalec pa plačuje storitve mobilne telefonije ali pa dostop do internetnih storitev, se to ne šteje za delavčevo boniteto.

Povračilo stroškov prehrane med delom na domu

Delodajalec je po ZDR-1 dolžan delavcem za opravljeno delo povrniti določene stroške, ki delavcu nastanejo v zvezi z opravljanjem dela. Med drugim mora delodajalec delavcu zagotoviti povračilo stroškov za prehrano med delom.

Mnogo delodajalcev se je zaradi epidemije COVID-19 z delavci dogovorilo za opravljanje dela na domu. V tej situaciji pa se delodajalci sprašujejo, ali morajo zaposlenim povrniti stroške prehrane med delom ali to ni potrebno, glede na to, da ti delajo doma. O tem vprašanju je v povezavi z obdavčitvijo odločalo tudi upravno sodišče v sodbi I U 1043/2013. Iz sodbe se lahko zaključi, da je povračilo stroškov prehrane zakonska in (iztožljiva) pravica delavca, ki je vezana na opravljanje dela. Ta pravica tako ni pogojena z lokacijo dela. Če delavec delo opravlja, mu pripada povračilo tega stroška, četudi dela od doma. Po koliko urah opravljenega dela in v kolikšnem znesku mu to pripada, pa je odvisno od ureditve v kolektivni pogodbi, ki zavezuje delodajalca, ali na drugi podlagi, ki ureja to področje (denimo v pogodbi o zaposlitvi ali aktu delodajalca). Povračilo stroška prehrane pa ni obdavčeno do zneska in pod pogoji iz 6. člena Uredbe o davčni obravnavi povračil stroškov in drugih dohodkov iz delovnega razmerja8.

Več o tej sodbi lahko preberete v sestavku Sodna praksa s področja dohodnine v reviji IKS 5/16.

NEOBDAVČENO POVRAČILO STROŠKA PREHRANE MED DELOM

Povračilo stroškov za prehrano med delom se ne všteva v davčno osnovo dohodka iz delovnega razmerja za vsak dan, ko je delavec na delu prisoten štiri ure ali več, do velikosti 6,12 EUR.

Če je delavec na delu prisoten deset ur ali več, se za ta dan, poleg povračila stroškov za prehrano med delom v znesku 6,12 EUR, v davčno osnovo dohodka iz delovnega razmerja ne všteva povračilo stroškov za prehrano med delom do velikosti 0,76 EUR za vsako dopolnjeno uro prisotnosti na delu po osmih urah prisotnosti na delu.

Prevoz na delo

Verjetno ni treba posebej poudarjati, da v primeru dela na domu povračilo stroškov za prevoz na delo in z njega delavcu ne pripada, če dela na domu. Pravica do povračila stroškov je pogojena z dejanskim nastankom stroškov, ki delavcu nastanejo v zvezi s prevozom na delovno mesto, ki je zunaj običajnega prebivališča delavca.

Druga stvar pa je, če je moral delavec opraviti kakšno nabavo ali kakšen drug opravek, ki je v zvezi z opravljanjem dela, in ga je delodajalec s potnim nalogom (lahko tudi elektronskim) napotil na službeno pot. V tem primeru mu pripada povračilo stroškov, ki mu nastanejo na tej službeni poti pod pogoji in omejitvami iz Uredbe o davčni obravnavi povračil stroškov in drugih dohodkov iz delovnega razmerja.

Povračilo stroškov prevoza na službenem potovanju se ne všteva v davčno osnovo do velikosti dejanskih stroškov za prevoz z javnimi prevoznimi sredstvi ali za najem osebnega avtomobila. Če delavec za službeno pot uporablja lastno prevozno sredstvo, se povračilo stroškov prevoza ne všteva v davčno osnovo do velikosti 0,37 EUR za vsak prevoženi kilometer. V davčno osnovo se ne všteva, če je dokumentirano s potnim nalogom, dokazili in računi. Iz potnega naloga mora biti razvidna odobritev delodajalca za posamezno vrsto prevoza.

OPOMBE

  1. UL RS 49/20.
  2. UL RS 96/1275/19.
  3. Davčni organ v publikaciji Pogosta vprašanja in odgovori o ukrepih na davčnem področju za blažitev posledic koronavirusa pojasnjuje (vprašanje št. 54), da se pri tej določitvi obdobja uveljavljanja delne oprostitve plačila prispevkov sledi namenu interventnega zakona (ZIUZEOP), ki ukrepe v zvezi z delom in plačevanjem prispevkov uvaja za obdobje razglašene epidemije, torej od 13. marca 2020 do 31. maja 2020.
  4. Vprašanje št. 54 v dokumentu Pogosta vprašanja in odgovori o ukrepih na davčnem področju za blažitev posledic koronavirusa.
  5. UL RS 21/1381/19.
  6. Več o tem lahko preberete v publikaciji Uveljavljanje pravic in obveznosti iz delovnega razmerja v času posebnih okoliščin zaradi zmanjšanja širjenja koronavirusa SARS-CoV-2 (različica 1.2). Ta tematika je vključena v poglavje 7.1.
  7. UL RS 75/19.
  8. UL 140/0671/18.

Berete arhivski sestavek revije IKS. Dejstva, navedena v njem, so se morda spremenila, zato jih je treba preveriti.



Prebrskajte tudi po ostalih številkah revije IKS